דגשים לחישוב מס שבח בשל תיקוני חקיקה: מה חשוב לבעלי מקרקעין לדעת?

החישוב הליניארי המוטב במכירת דירת מגורים שנבנתה על קרקע פנויה

יחיד המוכר דירת מגורים מזכה ואינו זכאי לפטור ממס שבח, זכאי לעשות שימוש בשיעור מס מופחת אם הדירה נרכשה לפני שנת 2014 – חישוב מס ליניארי מוטב. לפי חישוב זה, השבח הריאלי שנצבר עד יום 1.1.2014 פטור ממס, ואילו השבח הריאלי שנצבר ממועד זה ועד למועד המכירה ממוסה בשיעור מס שבח של 25%.

עד שנת 2023 ניתן היה להשתמש בחישוב זה כמעט ללא מגבלה. לכן, גם מי שרכש קרקע פנויה יכול היה לבנות עליה דירת מגורים וליהנות משיעור המס המוטב בעת מכירת הדירה, לרבות ביחס לשבח שנצבר לפני בנייתה.

בשנת 2023 תוקן החוק, ונקבע כי ניתן להשתמש בחישוב המס הליניארי המוטב במכירת דירת מגורים מזכה רק בהתקיים אחת מהנסיבות הבאות:

• במועד רכישת הקרקע הייתה בנויה עליה דירת מגורים.
• ביום 1.6.2023 הייתה בנויה על הקרקע דירת מגורים.
• בניית הדירה הושלמה עד ליום 31.12.2030.

תשומת לב מיוחדת נדרשת במקרים שבהם לא קיימת כיום דירת מגורים על הקרקע, והבעלים מתקשרים בעסקה שבמסגרתה תיבנה עליה דירת מגורים, כגון עסקת קומבינציה או עסקת שירותי בנייה. במקרים אלה יש לבחון בקפידה את מועד השלמת הבנייה. אם הבנייה תושלם לאחר יום 31.12.2030, לא ניתן יהיה להשתמש בחישוב המס הליניארי המוטב בעת מכירת הדירה, ומלוא השבח הריאלי יחויב במס שבח בשיעור של 25%.

מכירת נכס מקרקעין שהועבר מחברת מעטים ליחיד

בשנת 2025 הייתה בתוקף הוראת שעה למשך שנה אחת, שאפשרה, בתנאים מסוימים, להעביר נכסי מקרקעין מחברה לבעלי מניותיה – הן במסגרת פירוק החברה והן ללא פירוקה – בפטור מלא ממס שבח וממס רכישה.

ביחס לדירות מגורים, הוראת השעה הגבילה את האפשרות להשתמש בפטורים אישיים ממס שבח בעת מכירת הדירה, כגון הפטור לדירה יחידה. בנוסף, נקבעו שיעורי מס מיוחדים במכירת נכסי מקרקעין שהועברו במסגרת הוראת השעה: 47% על השבח שנצבר ממועד רכישת הנכס ועד למועד העברתו מהחברה לבעלי המניות, ו-25% על יתרת השבח, וכל זאת לפני מס יסף, ככל שחל.

משמעות הדבר היא שכאשר נכס שהועבר במסגרת הוראת השעה נמכר כיום לצד שלישי, לא ניתן להסתפק בבחינת שיעור המס שהיה חל אילו הנכס נמכר בנסיבות רגילות. יש להביא בחשבון את הוראות המס המיוחדות שנקבעו במסגרת הוראת השעה ואת אופן חלוקת השבח בין התקופות השונות.

מדובר בחישוב מורכב, שאינו נתמך כיום במלואו בתוכנות חישוב המס, ולכן יש לבצעו באופן ידני,  תוךבחינה פרטנית של נתוני הנכס, מועד רכישתו ומועד העברתו לבעלי המניות.

לסיכום, מה מומלץ לבדוק כבר עכשיו?

• בעלי קרקע פנויה: יש לבחון האם ניתן להשלים את בניית דירת המגורים עד ליום 31.12.2030. אם השלמת הבנייה עד למועד זה אינה אפשרית, יש להביא בחשבון את נטל המס הגבוה כבר בשלב גיבוש ההסכמות המסחריות.
• בעלי נכסים שהועברו מחברת מעטים: לפני מכירת הנכס לצד ג' יש לוודא כי חישוב המס נערך בהתאם לעקרונות שנקבעו בהוראת השעה, כדי להימנע מחישוב שגוי. בדיקה מוקדמת עשויה למנוע דיווח שגוי ולצמצם חשיפה למחלוקות מול רשות המסים.
• בשני המקרים: בחינה מוקדמת של השלכות המס היא הכרחית לצמצם חשיפות בלתי צפויות ומאפשרת קבלת החלטות עסקיות על בסיס תמונת מס מלאה.

***

עו"ד מאיה כרמי לוברטובסקי היא שותפה וראש תחום מיסוי מקרקעין במשרד.

מחלקת מיסוי מקרקעין במשרד מעניקה ייעוץ משפטי מקיף בתחום תכנוני מס וליווי של כלל הסוגיות המיסויות השונות העולות בקשר עם עסקאות מקרקעין. לרבות, עסקאות נדל”ן מורכבות מבחינת מיסוי, לרבות עסקאות התחדשות עירונית, עסקאות קומבינציה, עסקאות תמורות, עסקאות למכירת דירות מגורים עם זכויות בנייה, עסקאות של קבוצות רכישה, עסקאות של רשויות מקומיות, הפקעות, הסכמי חכירה, פירוק איגודי מקרקעין ועוד.