שנת תשפ"ד בעולם המיסים: סיכום

בשנה החולפת, לצד טיפול בהשלכות הכלכליות של המלחמה וחלוקת המענקים למפונים לנפגעי הלחימה, בתי המשפט, המחוקק ורשות המיסים המשיכו לפעול בזירה המשפטית עם מספר החלטות משמעותיות בתחום המיסים. אלו העדכונים החשובים בתחום מס הכנסה, מיסוי מקרקעין ומע"מ.

מס הכנסה

1. חובות דיווח חדשות בנאמנויות ובתאגידים

בחודש אפריל התקבל תיקון 272 לפקודת מס הכנסה הקובע, כי על נאמנים להודיע לפקיד השומה על יצירת נאמנות בתוך 90 ימים (ו-120 ימים לנאמנויות קיימות) וכן לדווח על בעלי שליטה בנאמנויות בדוחות השנתיים החל משנת 2025.

ביחס לתאגידים נקבע כי חלה עליהם חובת דיווח בדבר בעלי השליטה לרבות תושבות המס שלהם. בנוסף, ניתנה לפקיד השומה סמכות לדרוש הגשת דוחות מס מתאגידים שאינם תושבי ישראל רק בשל היותם מנוהלים על ידי תושבים חוזרים או חדשים. כמו כן, ניתנה לרשות המיסים הסמכות לפנות לגופים פיננסיים לקבלת מידע על בעלי שליטה בחשבונות לצורך החלפת מידע עם מדינות זרות לבקשת רשויות המס שלהן (אך לא לצורך אכיפת דיני המס בישראל).

מטרת התיקון היא ליישם את הסטנדרט הבינלאומי שנקבע על ידי הפורום העולמי לשקיפות וחילופי מידע למטרות מס והגברת השקיפות במערכת המס הישראלית, וזאת על ידי הוספת חובות דיווח לרשות המיסים.

2. חובת דיווח של עולה חדש ותושב חוזר

תושבים חוזרים ותיקים ותושבי ישראל לראשונה (עולים חדשים) זכאים, בין היתר, לפטור ממס ודיווח על הכנסותיהם המופקות מחוץ לישראל למשך 10 שנים. במסגרת תיקון 272 לפקודה בוטל הפטור מחובת הדיווח, כך שהחל מיום 1.1.2026, יחיד שיהיה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק, לא יהיה זכאי לפטור מדיווח ובהתאם ידרש להגיש דוחות שנתיים ותקופתיים, לרבות הצהרות הון, ככל שיידרש, גם על הכנסותיו ונכסיו מחוץ לישראל בתקופת 10 שנות הפטור. יודגש, כי הכנסות אלו יישארו פטורות ממס.

גם הוראה זו נועדה להגביר את השקיפות המיסויית בישראל, בין היתר, לשם המלחמה בהון השחור, וגם על מנת למנוע כניסה ל"רשימה השחורה" של האיחוד האירופי.

3. משרד האוצר יאמץ החלת מס חברות מינימלי בשיעור 15% על חברות רב לאומיות, בהתאם לעקרונות רפורמת המיסוי הבינלאומי של ארגון ה-OECD (Pillar 2)

בחודש יולי משרד האוצר הכריז על כוונתו ליישם משטר מס מינימלי של 15% על תאגידים רב-לאומיים הפועלים בישראל, ועל כוונה להשלים את הליכי החקיקה בנושא עד לתחילת 2026.

המהלך הוא חלק מיוזמת BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) של ה-OECD, שנועדה למנוע שחיקה של בסיס המס והסטת רווחים ממדינה למדינה. במסגרת הפרויקט, שכולל כ-140 מדינות, ישראל הצהירה על הצטרפות למתווה המיסוי ולתוכנית שני הפילארים, כאשר פילאר 2 מתמקד במניעת הפחתת מס לתאגידים עם מחזור הכנסות שנתי של מעל 750 מיליון יורו.

תשומת ליבכם, כי משטר המס המינימלי המכונה QDMTT (Qualifying Domestic Minimum Top-Up Tax), יבטיח שחברות רב-לאומיות הפועלות בישראל ימוסו בשיעור מס מינימלי של 15%, אך לא יהיו חשופות לתשלום מס במדינות אחרות על הכנסות שהופקו בישראל. יצוין, כי בשלב זה לא יאומץ מנגנון גביית מס נוסף על הכנסת חברות שאינן תושבות ישראל – מנגנון שכלול גם הוא בפילאר 2 של תכנית ה-BEPS.

4. שינוי מבנה שבמסגרתו קיימת הנאה מקיזוז הפסדים הוא לגיטימי כל עוד שינוי המבנה הוא לתכלית ראויה

חברת אם העבירה נכסים לחברת בת שלה כנגד הקצאת מניות בחברת הבת, לפי סעיף 104א לפקודה. כתוצאה מכך הועברה פעילות חברת האם לחברת הבת. בעקבות שינוי המבנה חברת הבת קיזזה הפסדים עסקיים בסך כ-45 מיליון ₪ כנגד הכנסה חייבת מפעילות משותפת של חברת האם וחברת הבת. פקיד השומה טען, כי שינוי המבנה תוך שימור ההפסדים המועברים של חברת הבת הוא עסקה מלאכותית שנועדה להביא להפחתת מס בלתי נאותה. בית המשפט דחה טענה זו וקבע, כי מדובר בהתנהלות עסקית אמיתית רציפה וארוכת שנים בין שתי חברות העוסקות בתחומים משיקים העושות שימוש בטכנולוגיות שונות ומשלימות זו את זו. נפסק כי חברת הבת רשאית לקזז את החלק הארי מההפסד העסקי שכן יש לייחס לה את ההפסד באופן ברור. כמו כן,  חברת האם זכאית לקזז כנגד הכנסותיה, לכל הפחות, חלק יחסי מההפסד העסקי וזאת בהתאם ליחס החזקתה בחברת הבת במועד היווצרות ההפסדים [ע"מ 38077-02-21 מוצרי שלם אריזות (1998) בע"מ נ' פקיד שומה נתניה].

השורה התחתונה – שינוי מבנה בנסיבות מסוימות יכול לשמש ככלי לקיזוז הפסדים.

5. החלת כללי ה-STTR על חברות ישראליות

בחודש אוגוסט פורסמה הודעת רשות המיסים בנושא החלת כללי ה- STTR – (Subject to Tax Rule) המהווים רכיב נוסף של 2 Pillar אשר נועד לתת מענה לאתגרי המס הנובעים מהתפתחות הכלכלה הדיגיטלית.

כללי ה-STTR נועדו לאפשר למדינת המקור שבה נצמחה ההכנסה, להטיל מס מוגבל נוסף בעסקאות בין "צדדים קשורים", כאשר בעל ההכנסה (המקבל) כפוף במדינת תושבתו לשיעור מס חברות הנמוך מ-9%. ההוראה יכולה להיות רלוונטיות, בין היתר, לחברות תושבות ישראל הנהנות מחוק לעידוד השקעות הון, התשי"ט-1959 (החייבות בשיעורים נמוכים מ-9%) וזאת במקרה של מתן שירותים לחברות קשורות זרות. במקרה כזה, חברות אלו יכולות למצוא את עצמן מחויבות בהשלמת מס במדינות הזרות (בנוסף לחובת הגשת דו"ח על הכנסותיהן במדינות אלו). כמו כן בהתאם להודעה, מדינת המושב של מקבל ההכנסה אינה מחויבת, מכוח האמנה, לתת זיכוי על המסים הנוספים שיחולו במדינת המקור בעקבות כניסה לתחולת הוראות ה-STTR.

תשומת לב לכך שכללי ה-STTR טרם יושמו באמנות המס עליהם חתומה מדינת ישראל והפרסום בשלב זה נועד להביא את העניין לידיעת הציבור.

6. הליך גילוי מרצון לא מלבין כספים הנגועים בעבירות של הלבנת הון

בחודש יולי קבע בית המשפט המחוזי כי בנק אינו חייב לקבל כספים של אדם מחו"ל כשלבנק קיים חשש בדבר כשרותם.  זאת על אף שבוצע לגבי כספים אלו הליך גילוי מרצון והתקבל אישור מרשות המיסים בעניין.

בית המשפט קבע, כי הליך גילוי מרצון הוא למעשה הליך דרכו מודה אדם בביצוע עבירות מס. הליך זה מונע העמדתו לדין בעבירות מס אך אין בו כדי להוות מחסום מפני רשויות אחרות או הבנקים, בפרט בעניין איסור הלבנת הון, לבחון את מקור הכספים [ת"א 41090-11-22 פורמן נ' בנק הפועלים].

7. כללים חדשים בהקצאת אופציות לעובדים במסגרת סעיף 102

לפני מספר ימים ולקראת סוף שנת תשפ"ד פורסמו ברשומות כללי מס הכנסה (הקלות מס בהקצאת מניות לעובדים) (תיקון), התשפ"ד-2024, אשר מתקנים את הכְּללים הקיימים משנת 2003 וצפויים להיכנס לתוקף החל מיום 1.1.2025.

הכללים החדשים כוללים את ההוראות הבאות:

• • קביעת מסלול אישור פוזיטיבי של תכניות הקצאת אופציות (בניגוד לאישורים הלא פוזיטיביים כיום), וכן:
  • קביעה כי במקום ההגשה פיזית כיום באמצעות נאמני 102, התכניות תוגשנה בצורה דיגיטלית לרשות המיסים תוך קבלת אישור פוזיטיבי לתוכנית.
  • הוספת שאלון למילוי על ידי החברה כחלק ממסמכי ההגשה, וזאת על מנת לוודא שתכנית האופציות עולה בקנה אחד עם הדין החל.
  • דיווחים רבעוניים ושנתיים לגבי תגמול הוני לעובדים אשר עד כה לא היו קיימים.

8. תשלום בעד תמציות משקה יסווגו כתמלוגים החייבים במס

בית המשפט המחוזי קבע, כי חלק מהתשלומים שהחברה המרכזית למשקאות שילמה לקוקה קולה העולמית מהווים תשלום בעבור שימוש במוניטין של החברה העולמית ולא בגין רכישת מוצר מוגמר.

בית המשפט הגיע למסקנה זו, בין היתר, בשל העובדה שהחברה המרכזית לוקחת חלק בהליך ייצור המוצר הסופי ובהמשך משווקת את המוצר תוך שימוש במוניטין וסימני המסחר של קוקה קולה העולמית. בהתאם קבע בית המשפט, כי רכיב זה מהווה תמלוג בעד שימוש במוניטין קוקה קולה וחייב בניכוי מס במקור, בהתאם להוראות הדין [ע"מ 26284-04-24 החברה המרכזית לייצור משקאות בקלים בע"מ נ' פקיד שומה גוש דן].

מיסוי מקרקעין

1. אין לנכות פחת בחישוב השבח במכירת דירה שהושכרה למגורים במסלול הפטור ממס הכנסה

בית המשפט קיבל תובענה יצוגית שעסקה במכירת דירות מגורים שהושכרו בפטור ממס הכנסה. בית ההמשפט קבע, כי לא ניתן לנכות פחת כאשר מחשבים את השבח במכירה. בנוסף נקבע, כי על רשות המיסים להשיב לכל אחד מחברי הקבוצה את סכום מס השבח ששולם ביתר בצירוף הפרשי הצמדה וריבית. רשות המיסים הגישה ערעור על פסק הדין וביקשה לעכב את ביצועו. בית המשפט העליון נעתר לבקשה והורה על עיכוב ביצוע ביחס להחזר המס (עע"מ 5975/24) [ת"צ 42666-01-20 רשף חן נ' מדינת ישראל רשות המיסים].

לטעמנו, למרות שטרם נאמרה המילה האחרונה, יש בסיס לעמדת פתיחה בהגשת דיווחים לרשויות המס על מכירת דירת מגורים חייבת במס שהושכרה במסלול הפטור ממס הכנסה, לפיה אין לנכות פחת בחישוב השבח. המשמעות – מס שבח נמוך יותר.

2. אופציית מוכר אינה זכות במקרקעין

אופציית מוכר אינה עסקה במקרקעין לעניין חוק מיסוי מקרקעין.  עם זאת, רשות המיסים טענה במקרה שהגיע לפניה, כי יש למסות עסקת חכירה ל-25 שנה, עם אופציה של המוכר להאריך את החכירה ב-25 שנים נוספות כעסקה במקרקעין. לטענת רשות המיסים, כאשר יש  ודאות שהאופציה תמומש, הרי שגם היא נתונה למוכר ולא לרוכש, יש לראות בכך מכירה של זכות במקרקעין. המקרה הגיע לפתחו של ביהמ"ש אשר דחה טענה זו כי לא הוכחה על ידי רשות המיסים [ו"ע 3683-10-22 קמי – תעשיות מתכת נ' מנהל מס שבח נצרת]

חשוב לשים לב להערה של כבוד השופטת הוד בפסק דינה המצביעה על כך יש חשיבות גדולה לקביעת תאריך מתן ההודעה על מימוש האופציה מאחר שלעמדתה, התקופה שנותרה, במועד מתן הודעת המימוש, לתקופת האופציה המקורית (תקופת הבסיס), מצטרפת לתקופת האופציה המוארכת. ככל שיתרת תקופת הבסיס ביחד עם תקופת האופציה המוערכת יעלו על 25 שנה, יגרור הדבר בהכרח חבות במס.

3. האם תוספת להסכם חייבת במס רכישה?

העוררת חתמה על הסכם לרכישת קרקע מהעיריה לצורך הקמת פרויקט לדיור בר השגה. לאחר שהעיריה שינתה את התב"ע לבקשת העוררת לצורך הגדלת הכדאיות הכלכלית, נחתמה תוספת להסכם במסגרתו שילמה העוררת לעיריה סך נוסף של 14.6 מש"ח בגינם טען המנהל כי עליה לשלם מס רכישה. ועדת הערר פיצלה את התשלום ל-3 רכיבים: 1. תשלום עבור עליית ערך הקרקע לפי שמאות העיריה, שנובע מהשינוי במחירי הקרקע והדירות; 2. תשלום עבור תוספת של ארבע דירות בדיור ציבורי להשכרה על ידי העוררת; 3. תשלום עבור תוספת שווי הקרקע הנובעת מהוספת ארבע הדירות למכר בשוק החופשי על ידי העוררת. הוועדה קבעה, כי יש לשלם מס רכישה רק על שווי רכיב מספר 3, אשר שולם בגין הקניית שטחים נוספים לעוררת שלא היו בידיה קודם והביאו להגדלת הממכר והתמורה הצומחת לעוררת [ו"ע 36623-06-22 משה חדיף בנין והשקעות בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין ת"א]

המסקנה היא שלא כל תוספת להסכם תגבש חבות נוספת במס, אלא רק במקרים בהם התשלום הנוסף שהתקבל מגדיל את הממכר או את התמורה ומצמיח הנאה כלכלית.

4. חזקת התא המשפחתי – הפרדה רכושית ביחס לדירה שנרכשה לאחר הנישואין

הסכם ממון בין בני זוג נשואים לא כלל הפרדה רכושית על נכסים שנרכשו לאחר הנישואין. כל אחד מבני הזוג רכש דירה משלו לאחר הנישואין. לאחר שבן הזוג מכר את דירתו, הוא טען כי הוא זכאי לפטור ממס שבח בגין דירה יחידה שכן אין  לייחס לו את דירת בת הזוג. בית המשפט דחה את טענת בן הזוג ממספר סיבות. אחת הסיבות המרכזיות היתה, שמאחר שבן הזוג השתתף במימון רכישת הדירה של בת הזוג (רשום כלווה במסגרת המשכנתה), די בכך כדי לייחס לו זכויות פיסקליות בדירתה, ולמנוע זכאותו לפטור דירה יחידה במכירת הדירה שלו [ו"ע 21336-03-22 סימוביץ' נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב]

חשוב לשים לב לאמרת אגב של כבוד השופטת סרוסי בפסק הדין, ממנה עולה, כי לצורך בחינת מניין הדירות של התא המשפחתי, אין למנות זכויות בדירה שנרכשה לפני היווצרות התא המשפחתי, וזאת גם ללא קיומו של הסכם ממון.

5. סיווג דירת מגורים לצורך הטבות מס שבח

בעניין זה התקבלו מספר פסקי דין השנה, שהחוט המקשר ביניהם הוא השאלה, האם מצבה הפיסי של הדירה יכול לשלול ממנה את הסיווג כדירת מגורים, שאז המוכר לא יוכל ליהנות מהטבות המס המיוחדות המוקנות לדירות מגורים בלבד.

• • ו"ע 9287-05-22 ידיד נ' מנהל מסמ"ק ירושלים – נכס מוזנח שאפשר לשפצו ולהביאו למצב של שימוש למגורים בהוצאה סבירה עומד בהגדרת דירת מגורים, הגם שבשנים האחרונות לפני מכירתו הוא נאטם ולא ניתן היה לעשות בו כל שימוש, ולמרות שניתן לו פטור מארנונה).
  • ו"ע 3944-05-20 יגאל אברג'יל נ' מנהל מסמ"ק ירושלים – מבנה שרוף והרוס כליל, החסר מתקנים בסיסיים למחיה ומגורים, ללא קורת גג בחלקו, נטוש ומוזנח אינו בגדר "דירת מגורים".

לטעמנו, המסקנה השונה אליה הגיע בית המשפט בשני המקרים נובעת, בין היתר, מהשוני העובדתי ביחס למצב הנכס. הפסיקה בעניין סיווגה של דירת מגורים היא עניפה ומגוונת והנסיבות משתנות ממקרה למקרה. לכן, אין מנוס מלבחון כל מקרה לנסיבותיו וקשה לקבוע כללי אצבע להכרעה בסוגיה זו.

• בהקשר זה, אם כי בנסיבות אחרות בתכלית, אנו מבקשים להפנות גם להחלטת מיסוי 6005/24, העוסקת בפטור המיוחד הקבוע בחוק מיסוי מקרקעין בעסקת פינוי בינוי (פרק חמישי 4). בהחלטה זו נקבע כי דירות מגורים בבניין שקרס לאחר שהוכרז כמבנה מסוכן, יחשבו כדירות מגורים לצורך קבלת הפטור לפי פרק חמישי 4 לחוק, וזאת למשך 12 חודשים ממועד הקריסה, וככל שיוכח על ידי בעלי הזכויות שלא עלה בידיהם למנוע את הקריסה. תנאי נוסף לקבלת הפטור בנסיבות אלו הוא כי החתימה עם היזם על הסכם הפינוי בינוי תיעשה תוך שנה מהקריסה. יצויין כי בנסיבות העניין ניתן לפני קריסת הבניין אישור מקדמי להכרזת המתחם כמתחם פינוי בינוי.

6. אי הצהרה על הסכם שירותי בנייה לרשויות המס גררה הליך פלילי

אדם פרטי מכר חצי מגרש וחברה בשליטתו התקשרה עם הרוכשים בהסכם למתן שירותי בנייה. הדיווח למיסוי מקרקעין נעשה רק על מכירת הקרקע. על הסכם שירותי בנייה הצדדים לא הצהירו לרשויות המס, למרות סעיף ד1 בטופס הדיווח לרשויות המס, שמחייב את הצדדים להצהיר אם בקשר למכירה של הזכות במקרקעין נערך הסכם להזמנת שירותי בנייה ושולמה תמורה נוספת. בגין התנהלות זו הוגש כתב אישום בו נטען, בין היתר, כי אי ההצהרה על הסכם שירותי הבנייה הביאה לכך שמס השבח לא הוערך כראוי. הנאשמים הודו באישומים וההליך דנן עסק בקביעת העונש ההולם [ת"פ 8335-11-21 מדינת ישראל נ' פיטוסי].

חשוב לשים לב, כי  בנסיבות מסוימות, הסכם לרכישת קרקע והסכם למתן שירותי בנייה יסווגו על ידי רשויות המס כעסקה אחת למכירת נכס מוגמר. יחד עם זאת, גם אם בנסיבות העניין תתקבל טענת הנישומים כי מדובר בשתי עסקאות נפרדות, שאחת מהן אינה חייבת במס שבח ובמס רכישה (עסקת שירותי בנייה), הרי שלכל הפחות קיימת חובה להצהיר על קיומו של הסכם שירותי הבנייה ביחס לאותה קרקע.

7. מה יהיו שיעורי מס רכישה לדירת מגורים נוספת בשנת 2025?

נכון למועד כתיבת שורות אלה תוקפה של הוראת השעה הקובעת שיעור מס רכישה לפי מדרגות של 8% ו-10% ברכישת דירת מגורים שאינה דירה יחידה, עומד להסתיים בסוף שנת 2024. נוסחה של טיוטת צו מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשפ"ד-2024 טרם אושר כנוסח סופי המאריך את תוקפה של הוראת השעה בשנתיים נוספות.

אז האם כדאי לחכות לשנת 2025 כדי לרכוש דירת מגורים נוספת? האם שיעור מס הרכישה לדירה נוספת עומד לרדת או שמדובר בציפיה בלתי ריאלית וחבל לעכב רכישת דירה בשל כך? בטיוטת התכנית הכלכלית לשנת 2025 הביע המחוקק את כוונתו להשלים את הליך חקיקת הצו האמור, כך שנראה שהמגמה ברורה ונותר לחכות רק ליישומה.

8. הטבת מס רכישה לעולה חדש הרוכש דירה יחידה

בחודש אוגוסט נכנס לתוקף תיקון לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), המשפר את הטבות מס הרכישה לעולה חדש הרוכש דירת מגורים שהיא דירתו היחידה. עולה חדש שירכוש דירת מגורים יחידה החל מה- 15/8/24 ואילך יהיה זכאי לתשלום מס רכישה לפי המדרגות הבאות: עד 1,978,745 ש"ח – 0%; 1,978,746 ש"ח – 6,055,070 ש"ח – 0.5%; 6,055,071 ש"ח – 20,183,565 ש"ח – 8%. אם שווי הדירה הוא מעל 20,183,55 ש"ח, לא תהיה הטבת מס כלל לכל שווי הדירה. עולה חדש שהדירה הנרכשת אינה דירתו היחידה לא יהיה זכאי עוד להטבת המס לעולה.

תשומת הלב לכך שבהסדר החדש ביחס לעולה הרוכש דירה יחידה, הושמט התנאי לפיו הדירה צריכה לשמש למגורי העולה. השמטה זו, כל עוד לא תפורסם הבהרה בנושא, פותחת פתח לעולים חדשים לרכוש את הדירה בהטבת מס רכישה ללא שיצטרכו לגור בדירה ויוכלו להשכירה.

9. התחדשות עירונית – פקיעת תמ"א 38 ותחולת הטבות המס מכוח פרק חמישי 5 לחוק

למרות פקיעתה של תמ"א 38 בחלק מערי ישראל, הטבות המס לפי פרק חמישי 5 לחוק מיסוי מקרקעין המקנה הטבות מס בעסקאות תמ"א 38 ימשיכו לחול, וזאת כל עוד היתר הבנייה התקבל מכוח תכנית הנכללת בהגדרת "תכנית חיזוק". הגדרה זו, הקבועה בחוק המקרקעין (חיזוק בתים משותפים מפני רעידות אדמה), התשס"ח 2008 כוללת שלוש חלופות: תמ"א 38; תכנית שבין מטרותיה חיזוק מבנים מפני רעידות אדמה שהוכנה לפי הוראות תמ"א 38 שמאפשרת הוצאת היתר ללא צורך באישור תכנית נוספת; ותכנית החלה על מבנה הטעון חיזוק כהגדרתו בסעיף 70א לחוק התכנון ובנייה ותנאי למימושה הוא חיזוק המבנה מפני רעידות אדמה.

10. אילו גזרות מס צפויות בשנת 2025 בתחום מיסוי מקרקעין?

טיוטת התכנית הכלכלית לשנת 2025 כוללת מספר התייחסויות לחוק מיסוי מקרקעין. אמנם מדובר בטיוטה ראשונית שצפויים לחול בה שינויים, אך אפשר ללמוד ממנה על הצעדים שהאוצר רואה לנגד עיניו כצעדים אפשריים להגדלת נטל המס, וכדאי להיערך בהתאם. אלו ההצעות שנכללות בטיוטה הנ"ל:

• • השלמת הליכי החקיקה ביחס להארכת תוקפה של הוראת השעה הקובעת מדרגות מס רכישה לדירה שנייה בשיעור 8% ו-10% לשנתיים נוספות.
  • השלמת הליכי חקיקה בנושא הסדרת חובת הדיווח על הכנסות מדמי שכירות וגובה הפטור ממס הכנסה מהשכרת דירת מגורים.
  • העלאת שיעור מס יסף מ-3% ל-5%.
  • הכללת השבח במכירת דירת מגורים שאינה פטורה ממס שבח בגדר "ההכנסה החייבת" לעניין מס יסף, כולל השבח הפטור עד שנת 2014 בחישוב המס הליניארי המוטב.
  • מוצע כי מס היסף יגבה כבר במסגרת שומת מס השבח וכי יבוצעו התאמות בשלב הגשת הדו"ח השנתי (החזר מס או תשלום מס נוסף).
  • שינויים ביחס לניכוי הוצאות מהשבח לצורך חישוב המס:
    • אי התרה בניכוי של הוצאה שיש יסוד סביר להניח שהיא מהווה הפרה של החוק לצמצום השימוש במזומן.
    • אי התרה בניכוי של תשלום במזומן שעולה על 200 אש"ח במצטבר לשנה.
    • קביעה במפורש כי לא ניתן להתיר בניכוי הוצאות העולות על סך של 25,000 ש"ח ללא תיעוד מתאים – קבלה או חשבונית.
    • ביטול האפשרות הקיימת בחוק מיסוי מקרקעין להתיר בניכוי הוצאה רעיונית שהיא השווי המוערך של עבודה שעבד בעל הזכות במקרקיען או קרובו לצורך השבחת המקרקעין.
  • הקפאת סכומים שונים הנקובים בחוק מיסוי מקרקעין המתעדכנים מידי שנה לפי המדדים השונים, כגון מדרגות מס רכישה, תקרת הפטור לדירה יחידה ועוד.

מס ערך מוסף

1. העלאת שיעור המע"מ ל-18% החל מיום 1.1.2025

לעניין זה ר' צו מס ערך מוסף (שיעור המס על עיסקה ועל יבוא טובין) (תיקון) , התשפ"ד-2024 מיום 27.2.2024 וצו מס ערך מוסף (שיעור המס על מלכ"רים ומוסדות כספיים (תיקון), התשפ"ד-2024, מיום 14.4.2024.

2. בעסקת שירותי תיווך פיננסי שמערבת גם תושבי ישראל יחול מע"מ מלא

GFI היא חברה אנגלית שהקימה סניף בישראל ותיווכה בעסקה במכשיר פיננסי בין שני בנקים – ישראלי וזר. עבור מאמציה לתיווך העסקה קיבלה GFI מכל אחד מהבנקים עמלות שירות נפרדות. השאלה שנדונה בבית המשפט העליון היתה, האם העמלה שנגבתה על-ידי GFI מהבנק הזר חייבת במע"מ בשיעור מלא, או שמא יש להחיל עליה מע"מ בשיעור אפס.

ביהמ"ש קבע, כי אין לראות בעסקת שירותי תיווך פיננסי (שירותי ברוקראז'), שמערבת גם תושבי ישראל וגם תושבי חוץ, כשני שירותים נפרדים שהאחד מהם ניתן לתושב ישראל (החייב במע"מ מלא) והשני ניתן לתושב חוץ (החייב במע"מ אפס), אלא עסקה של מתן שירות אחד לשני צדדים. בכך למעשה נשללה הטבת שיעור מע"מ אפס בגין חלק השירות שניתן לתושב החוץ [ע"א 8556/21 מנהל מס ערך מוסף תל אביב מרכז נ' ג'י אף איי סקיוריטיס לימיטד].

אנו מפנים לפסק דינו של בית המשפט המחוזי באותו עניין אשר קבע כי אין בכך שמתווך מעניק שירות לשני צדדים לאותה עסקה, כדי לקבוע כי הוא נותן את אותו שירות לשניהם, וכי בנסיבות מסוימות ניתן לקבוע כי כל אחד מהצדדים מקבל שירות אחר שבא להגשים אינטרס שונה. נראה כי דווקא עמדה זו מייצגת את הגישה הרצויה והמאוזנת המתיישבת עם תכלית החוק.

3. ניכוי מס תשומות הכלול בחשבונית עו"ד-דיירים בידי היזם

מס תשומות הכלול בחשבונית שהוציא עורך דין המייצג את הדיירים בעסקת התחדשות עירונית יותר בניכוי על ידי היזם, שכן מדובר בשירות שהוא חלק בלתי נפרד ממכלול ההוצאות הנדרשות להוצאת הפרויקט לפועל. קביעה חשובה נוספת בפסק הדין נגעה לניכוי מס תשומות בעסקה שחלקה חייבת וחלקה פטורה. בעניין זה נקבע, כי ניכוי מס התשומות יתאפשר באופן יחסי לפי החלק בשטח המשויך לעסקאות החייבות מתוך כלל שטחי הפרוייקט [ע"מ 53560-11-21 נווה גד בניין ופיתוח בע"מ נ' מנהל מע"מ ת"א מרכז].

4. התקשרות משותפת של חברה ובעלי המניות לרכישת זכויות מרמ"י וחלוקת הזכויות בין הצדדים – הדיפת טענת מנהל מע"מ לקיומה של עסקה נוספת

המערערת ובעלי מניותיה זכו במכרז של רמ"י ורכשו מקרקעין. בהסכם הן חילקו את הזכויות והתמורות, כך שכלל הזכויות העתידיות, לרבות זכויות התמ"א, יוחדו באופן בלעדי לחלק מבעלי המניות. רשויות מע"מ קבעו, כי לאור הפער שבין חלוקת התשלום עבור המקרקעין (יחס של 80:20) וחלוקת התשלום עבור הבנייה (יחס של 50:50), ולמרות ההסכם המפורש, המערערת רכשה אף היא במקור חלק מזכויות התמ"א ולאחר מכן התקיימה עסקה נוספת במסגרתה מכרה חלקן מהן לבעלי המניות. ביהמ"ש דחה את עמדת רשויות המס וקבע, כי לאור ההסכם שנערך טרם המכרז, כלל הזכויות העתידיות נרכשו מרמ"י כבר בעת המכרז באופן בלעדי רק על ידי בעלי המניות, זאת למרות שבאותה העת הזכויות טרם אושרו למימוש וזאת אף אם כלל לא שולמה תמורה עבורן. הובהר, כי בכל מקרה, הליך הייחוד והחלוקה לכשעצמו אינו מהווה עסקה לצורך מע"מ. כן נקבע כי אף אם היתה העברת זכויות כטענת רשויות המס, הרי שהיא היתה בעת חתימת הרוכשות על ההסכם ביניהן, ועל כן חלה התיישנות, הואיל, ומרוץ ההתיישנות מתחיל ממועד ביצוע העסקה [ע"מ 68651-05-21 א.צ. מקרקעין בע"מ נ' מנהל מע"מ ת"א].

תשומת הלב לאזהרת בית המשפט לכך שלמרות שהוכרע כי בנסיבות העניין יש לקבל את הערעור, אין בכך כדי לפתוח פתח למניפולציות עתידיות וכי כל עסקה בין צדדים קשורים תיבחן בחשדנות כאשר היא כוללת חלוקת תמורה שאינה הולמת את חלוקת השטחים בפועל.

5. טיפים מחויבים בתשלום מע"מ

בחודש יולי פרסמה רשות המיסים, הבהרה בנוגע לחבות מס ערך מוסף על תשר המשולם על ידי לקוחות במסעדות ובתי עסק דומים.

לעמדת הרשות, כל טיפ המתקבל בבית העסק עבור השירות, בין במישרין ובין בעקיפין, יוכר כהכנסה לצרכי מע"מ על ידי בית העסק מכיוון שוהא מהווה תקבול ששהוא חלק מהתמורה בגין השירות וכפועל יוצא גם חייב במע"מ. רשות המיסים הבהירה כי תחולת פרשנות זו היא החל מיום 1.1.25

6. מודל חשבוניות ישראל

רפורמת ״חשבוניות ישראל״ נכנסה לתוקף בחודש מאי 2024. מטרתה העיקרית של הרפורמה להילחם בתופעת ההון השחור בישראל, וביתר דיוק בתופעת והחשבוניות הפיקטיביות.

בהתאם לרפורמה, החל מיום 5.5.2024, עוסק ישראלי נדרש לפנות באופן מקוון לקבלת מספר הקצאה לחשבונית מס עבור לקוח של אותו עוסק. הקצאת מספר הקצאה הוא תנאי לניכוי מס התשומות הגלום באותה חשבונית בידי הלקוח.

הסכום המינימלי (לפני מע"מ) אשר בגינו נדרש מספר הקצאה ילך וירד עם השנים:

בשלב זה הרפורמה אינה חלה על עוסקים פטורים שמפיקים רק קבלות ולא חשבוניות.

 ***

מחלקת המיסים עומדת לרשותכם בכל שאלה.