הכרה בעלויות בנייה של דירת מגורים בעת חישוב השבח במכירת הדירה ללא אסמכתאות

במטרה לצמצם מחלוקות בין מוכרי דירות מגורים לרשות המיסים, פורסמה לאחרונה תוספת להוראות ביצוע משנת 1987, הכוללת הנחיות להתמודדות עם מקרים בהם למוכר אין אסמכתאות להוצאות שהוציא על בניית הדירה, אותן הוא מבקש לנכות מהשבח החייב במס.

מדובר במקרים בהם  אדם רכש קרקע ובנה עליה דירת מגורים בבנייה עצמית. כעבור שנים רבות מבקש אותו אדם למכור את הדירה. באופן עקרוני, עלויות בנייה מהוות הוצאה המותרת  בניכוי מהשבח החייב במס, וניכויין עשוי להפחית  משמעותית את גובה המס שישולם בעת המכירה.

על מנת שעלויות הבנייה יותרו בניכוי, יש להציג אסמכתאות לכך שהן אכן הוצאו בפועל ושולמו על ידי המוכר. הבעיה היא שמרבית האנשים לא נוהגים לשמור באופן שיטתי ומוקפד קבלות וחשבוניות מס בנסיבות כאלו.

בעבר, סוגיה זו הייתה פחות משמעותית, שכן רוב דירות המגורים נמכרו בפטור ממס שבח מכוח הוראה בחוק מיסוי מקרקעין שאפשרה למכור דירה אחת ל-4 שנים בפטור ממס – ללא מגבלת סכום.

לאחר ביטול פטור זה, הפטור ממס שבח שהפך לנפוץ ביותר במכירת דירת מגורים הוא הפטור לדירת מגורים יחידה, המוגבל בתקרת שווי של כ-5 מליון ש”ח, כך שמספר הדירות שאינן נמכרות בפטור מלא שבח עלה משמעותית.

למרות שהמודעות לצורך בשמירת אסמכתאות לעלויות הבנייה עלתה במהלך השנים מאז 2014 (השנה בה בוטל הפטור ממס שבח אחת לארבע שנים), עדיין קיימים מקרים רבים בהם מוכרים לא שמרו תיעוד מתאים. מצב זה הוביל למחלוקות רבות בינם לבין רשות המיסים בנוגע להכרה בהוצאות הבנייה לצורך חישוב מס השבח.

רשות המיסים באה לקראת הנישומים – הנחיה חדשה

רשות המיסים מבחינה כעת בין דירות מגורים שנבנו לפני ינואר 2014 ודירות מגורים שנבנו לאחר ינואר 2014 ומקילה יותר בנוגע לדירות מלפני 2014, אז היתה פחות מודעות לצורך בשמירת אסמכתאות כמפורט לעיל.

הנחיות לפעולה

בהיעדר אסמכתאות לעלויות בניית הדירה מנהל מיסוי מקרקעין יאמוד את העליות על סמך ניסיונו, תוך שימוש במחירונים מקובלים. ההוצאה תותר בניכוי ככל שרשות המיסים תשתכנע שהמוכר אכן הוציא אותה בפועל וכי היא השביחה את הדירה ולא נדרשה בניכוי לפי פקודת מס הכנסה, וזאת באמצעים הבאים:

• המוכר יצרף טופס מיוחד לדיווח על העסקה שבו יפרט את הוצאות הבנייה שהוא מבקש להתיר בניכוי, בצירוף הסבר על תאריך ההוצאה וכל אסמכתא אחרת שיכולה לתמוך בבקשתו, ככל שיש, כגון שיקים, תיעוד העברות בנקאיות, תיעוד משיכה והפקדה של מזומנים, הסכמים עם בעלי מקצוע, הערכת שווי שמאית לצורכי ביטוח או הלוואה, הצהרת קבלן הביצוע על ביצוע העבודוה וכו’.
• יתואם ביקור בנכס על ידי המפקח המטפל.

ככל שיורם נטל ההוכחה על ידי המוכר באמצעים שפורטו לעיל, יותרו בניכוי הוצאות הבנייה באופן זה:

אם הבנייה נעשתה לפני 1.1.2014 – יותר בניכוי מלוא סכום ההוצאה שהתבקש בניכוי במסגרת השומה העצמית.

אם הבנייה נעשה לאחר 1.1.2014 – יותר בניכוי סכום ההוצאה שהתבקש בניכוי במסגרת השומה העצמית, ללא מע”מ וללא רווח קבלני סביר בשיעור 15%.

ככל שלא עלה בידי המוכר לעמוד בנטל ההוכחה, יפעל המפקח בהתאם לכללים הבאים:

אם הבנייה נעשתה לפני 1.1.2014 – יותר בנכוי סכום עלויות הבנייה על בסיס מחירונים מקובלים בענף הבנייה וזאת ללא מע”מ וללא רווח קבלני בשיעור 15%. במקרים חריגים המפקח יכול לדרוש אישור רו”ח כי ההוצאה לא נדרשה ולא תידרש בניגוי לפי הפקודה או במכירת נכס אחר. ככל שלא יומצא אישור כזה, יותר בניכוי רק 2/3 מההוצאה.

אם הבנייה נעשה לאחר 1.1.2014 – אם יוצג אישור רו”ח כי ההוצאה לא נדרש ולא תידרש בניכוי לפי הפקודה או במכירת נכס אחר, יותר בניכוי 2/3 מההוצאה לפי מחירון, ללא מע”מ וללא רווח קבלני בשיעור 15%. אם לא יומצא אישור כאמור, על המוכר להביא נימוקים ראויים לסיבת אי המצאת האישור ואם לא יעלה בידו לעשות כן – לא יותרו ההוצאות בניכוי.

לסיכום, הנחיות רשות המיסים באות להקל על נישום שלא שמר אסמכתאות לעלויות בניה שהוציא בבניית דירתו, באמצעות עמידה בתנאים מסויימים שיסייעו לו להרים את נטל ההוכחה ביחס לגובה ותשלום בפועל של ההוצאות.

נציין כי גם לפני הנחיות אלו, רשות המיסים נהגה להתיר בניכוי  עלויות בנייה ללא קבלות, בהתבסס על הערכת שמאי לעלויות הבניה. שמאויות אלו התבססו, כפי שמצויין כיום בהנחיות החדשות, על מחירונים מקובלים בענף וביקורים בנכס. ההנחיות החדשות עשויות במקרים מסוימים לייתר את הצורך בשמאות ובכך להקל על הנישום.