עבודות פיתוח טרם בוצעו – האם ניתן לכלול הוצאות פיתוח בשווי המכירה לצורך חישוב מס רכישה?

לאחרונה, קיבלה ועדת ערר החלטה כי אין לכלול את רכיב הפיתוח כחלק ממחיר העסקה לצורך חיוב במס רכישה. הערר התקבל כנגד החלטת מנהל מיסוי מקרקעין חדרה, אשר במסגרת זכייה במכרז של החברה לפיתוח קיסריה, להתקשרות בהסכמי בניה, חייב את העוררות בתשלום מס רכישה על הוצאות פיתוח שנכללו בעסקה. זאת על אף שהן טרם בוצעו במועד חתימת ההסכם.

משמעות החלטה ועדת הערר היא כי בדיווח לרשויות המס על עסקה שטרם בוצעו בה עבודות הפיתוח – אין לכלול את רכיב הפיתוח כחלק ממחיר העסקה לצורך חיוב במס רכישה.

ההחלטה התקבלה בעקבות זכייה במכרז של שלושת העוררות – כל אחת ביחס למתחם אחר. שלושת החברות אף חתמו על הסכמי פיתוח עם החברה לפיתוח קיסריה. עם הדיווח למיסוי מקרקעין, העוררות הגישו שומות עצמיות למס רכישה, אשר במסגרתן הפחיתו מן הסכום לצרכי מס הרכישה את הסכום של הוצאות הפיתוח (על פי אומדן) וזאת מן הטעם כי אין מקום לשלם מס רכישה על מרכיב הוצאות פיתוח שלא בוצעו עד למועד חתימת ההסכם.

מנהל מיסוי מקרקעין חדרה דחה את שומותיהן העצמיות של העוררות וחייב אותן בתשלום מס רכישה על מלוא התמורה החוזית. החברות הגישו השגות על שומות מנהל מיסוי מקרקעין חדרה, והשגות אלה נדחו במלואן.

העוררות טענו כי בעסקת רכישת זכויות במקרקעין לצד זכויות שאינן זכויות במקרקעין – מס הרכישה יחול רק על רכיב הזכויות במקרקעין. הוצאות בגין עבודות פיתוח שטרם בוצעו, אינן מהוות חלק מן הזכות במקרקעין ועל כן לא יחול עליהן מס רכישה.

לעומתן, טוען מנהל מיסוי מקרקעין חדרה כי העוררות רכשו מגרשים מפותחים במסגרת עסקה אחת. בשום מסמך לא נאמר כי העוררות רוכשות שני נכסים נפרדים – מגרש ופיתוח. לטענתו, כל התמורה ששולמה היא עבור הזכות במקרקעין.

לבסוף הכריעה וועדת הערר וקבעה כי במקרה זה אין מקום לשלם מס רכישה. במקרה בו בוחנים הוצאות פיתוח, הפסיקה שמה דגש על בדיקת הזכויות הנרכשות.

הנחת המוצא של החוק היא שהחוק נועד למסות זכויות במקרקעין ולא זכויות אחרות. כאשר מגרש נרכש בטרם בוצעו בו עבודות פיתוח, משמעות הדבר היא כי נרכשות שתי זכויות: האחת – הזכות במקרקעין, והשנייה – הזכות לקבלת שירותים של עבודות פיתוח עתידיות.

עצם העובדה כי שולמו הוצאות הפיתוח עוד בטרם בוצעו העבודות, או עצם העובדה שנקוב בהסכם סכום אחד כולל – אינן משנות את טיב הזכות.

לכן, על מרכיב הוצאות פיתוח שלא בוצעו – אין מקום לשלם מס רכישה.