כיצד בתי המשפט פוסקים במחלוקות הנוגעות לחישוב המס בעסקאות קומבינציה?

עסקת קומבינציה הינה עסקת מכר, בו בעלים של מקרקעין מתקשר עם קבלן בעסקה לפיה הקרקע או חלק ממנה נמכרת לו בתמורה לשירותי בניה. משיקולי מס עסקת הקומבינציה הנפוצה יותר הינה עסקה של מכר חלקי.

עסקת קומבינציה מחויבת בתשלום של בעל הקרקע במס שבח עבור מכירת חלקו במקרקעין ובתשלום מס רכישה של היזם עבור החלק במקרקעין, אלא במקרים של עסקאות נטו בהם עלויות המיסוי חלות על פי ההסכם על הקבלן.

כאשר מתבצעות עסקאות קומבינציה כמכר חלקי, מתגלעות לעתים קרובות מחלוקות לגבי קביעת שווי המכירה. שכן, שווי המכירה יכול להיות מחושב באחת משתי דרכים: על פי שווי השוק של המקרקעין שנמכרו לקבלן או לפי שווי שירותי הבנייה שיוענקו למוכר. (כאשר קביעת השווי תעשה על פי מבחן אובייקטיבי מוכר מרצון לקונה מרצון בתום לב ומבלי שהושפעו מקיום יחסים מיוחדים בין הצדדים, חריג לכך הינו קביעה לפי השווי המוסכם כאשר נטל החלת החריג מוטל על כתפי הטוען לכך).

מחלוקת זו חוזרת על עצמה בהרבה מהמקרים, כפי שקרה לאחרונה במחלוקת שנידונה בפני ועדת ערר לפי חוק מיסוי מקרקעין, בבית המשפט המחוזי בחיפה.

במקרה הנ"ל הסכימו הצדדים, כי שווי המכירה יחושב על פי עלויות בניית דירות התמורה בבנין החדש שיבנה. המחלוקת היא על השאלה כיצד יבוצע החישוב ואילו רכיבים יש לכלול בחישוב העלויות.

הבעייתיות בקביעת התמורה על פי הערכת שווי השוק של שירותי הבנייה הצפויים הינה, כי שווי המכירה נקבע בהתאם לשווי ביום המכירה. דהיינו, בטרם ניתנו שירותי הבנייה וכאשר שוויים עשוי בעתיד להשתנות בהתאם לאיכות הבנייה, רמת הגימור, מורכבות הבנייה והבניין  וכד'. כמו כן, בחישוב השווי יש לכלול גם רווח קבלני מקובל, מס ערך מוסף, חישוב הרווח היזמי, החלק היחסי מהוצאותיו הקבועות של קבלן והשאלה האם יש להוון את הוצאות הבנייה הצפויות.

החלטת בית המשפט

בית המשפט קיבל ואימץ את חוות הדעת של השמאי מטעם המשיב. השמאי כלל בחוות הדעת גם עלויות עקיפות כגון אגרות בנייה, הוצאות ניהול, רווח קבלני, שירותי בניה וכד'. כלומר, מה הסכום שהיה על המוכר לשלם עבור שירותי הבנייה שיקבל מהקונה, אילו היה רוכש שירותי בנייה בשוק החופשי. בית המשפט דחה את טענת השמאי מטעם המעררים לעניין טענתו כי יש להוון את שווי שירותי הבניה.

לעניין שווי הדירות הנמכרות העדיף בית המשפט את חוות הדעת של השמאי מטעם המעררים אשר בחן עסקאות השוואה רבות יותר, איתר עסקאות ממועדים קרובים יותר לעסקת המכר שבין הצדדים והתייחס לנתוני השוואה רחבים אשר משפיעים על שווי השוק (כיווני אוויר, מספר מועט של דירות בבניין, סביבה וכד').